учет криптовалюты в бухгалтерском учете
Аудит 2021: как учитывать и проверять операции с криптовалютой?
Использование цифровых валют при ведении хозяйственных операций становится мировой тенденцией, которая, вероятнее всего, не обойдет стороной и Россию. Это поставит ряд новых вопросов как перед бухгалтерами, так и перед аудиторами.
Диджитализация экономики: Россия поддержала мировой тренд
Осень 2020 года можно назвать отправной точкой, когда разговоры ряда высокопоставленных представителей национальных и международных ведомств об эмиссии национальных и транснациональных криптовалют и применении их при совершении хозяйственной деятельности перешли в стадию практического воплощения.
Финансовые власти России мировой тренд поддержали. С легкой руки Центрального Банка РФ и Министерства Финансов совершению сделок с криптовалютами был дан «зеленый свет».
Диджитализация экономики – как мировой, так и российской вышла на еще более высокий уровень, поставив ряд нетривиальных вопросов перед теми, кто будут вести бухгалтерский отчет и перед специалистами, которые проведут аудиторские проверки и выдадут по их итогам аудиторские заключения.
Криптовалюта: как вести учет и как аудировать бухгалтерские операции?
В октябре 2020 года в нашей стране впервые был оформлен кредит под залог криптовалюты. Пока это очень редкие и нетипичные для экономической жизни случаи. Однако, тенденция очевидна. Расширение перечня хозяйственных операций с применением цифровых валют – вопрос времени и, судя по всему, достаточно близкого.
Для бухгалтерского учета, равно как и для аудита проблематика настолько нова, что четких и однозначных ответов даже по ряду базовых вопросов – например, относительно постановки криптовалюты на баланс, нет ни в российских ни в международных стандартах. Попробуем проанализировать оценки экспертов и сформировать свое видение определения цифровых валют и отражения в бухгалтерском учете самых простых операций с ними с точки зрения российских стандартов и МСФО.
Нематериальные активы или запасы: как правильно учитывать криптовалюту по МСФО
Итак, что говорят об учете операций с криптовалютой международные стандарты финансовой отчетности? Прежде всего, как они определяют и классифицируют криптовалюту? Чтобы корректно ответить на этот вопрос, международные стандарты предлагают четко определить, предназначается ли цифровая валюта для дальнейшей продажи.
Если ответ на вопрос отрицательный, то есть основания взять за основу МСФО 38 и рассматривать криптовалюту как нематериальный актив. Цифровая валюта не имеет физической формы, может быть отдельно идентифицируема. Этот актив является немонетарным и в будущем может принести экономическую выгоду. То есть, криптовалюта отвечает всем базовым критериям нематериального актива, предусмотренных МСФО.
Однако, такой подход имеет одно существенное ограничение, обусловленное высокой волатильностью этого актива. Если организация идентифицирует цифровую валюту как нематериальный актив, то его учет должен проводиться по переоцененной стоимости, что не позволяет признать переоценку в сторону увеличения в составе прибыли или убытка.
Логика МСФО такова, что нематериальные активы рассматриваются как долгосрочные активы, а это явно противоречит самой природе криптовалюты как актива с высокой ликвидностью, который можно использовать в том числе в торговых и инвестиционных целях.
В рамках МСФО криптовалюту можно рассматривать как запасы (МСФО 2). Такой подход более рационален для организаций, предполагающих дальнейшую продажу цифровой валюты. Если, например, организация выступает в качестве трейдера, то изменения в справедливой стоимости признаются в отчете о финансовых результатах. Стоит отметить, что учет для майнинговых компаний будет иметь свою специфику. Такие компании будут учитывать цифровые валюты либо по себестоимости, либо по чистой цене продажи.
Учет криптовалюты по РСБУ
Очевидно, что для подавляющего большинства российских бухгалтеров учет криптовалюты – terra incognita. Как можно определить криптовалюту с точки зрения РСБУ? Каковы базовые принципы ее учета?
Попробуем ответить на эти вопросы исходя из целей приобретения криптовалюты. Использовать ее как средство платежа невыгодно и неудобно. Самый очевидный мотив – получение дополнительного дохода в результате повышения курса. Такой актив с точки зрения РСБУ наиболее близок к финансовым вложениям.
Как правильно отражать операции по приобретению криптовалюты? При покупке цифровой валюты за рубли наиболее правильным представляется отражение в два этапа: приобретение криптовалюты – дебет 58 счета и кредит 76, ее оплата – дебет 76 и кредит 51. Более сложным представляется отражение в бухгалтерском учете майнинга.
Другие вопросы, которые, вероятнее всего, могут вызвать затруднения у бухгалтеров – переоценка и учет выбытия цифровых валют. Не менее интересной представляется инвентаризация криптовалюты – стоит учитывать, что подтвердить права владельца цифровой валюты на определенное количество единиц традиционным способом будет крайне затруднительно, поскольку существование цифровой валюты базируется на технологии блокчейн.
В ожидании пояснений Регулятора
Обозначенные выше вопросы, с которыми могут столкнуться бухгалтеры – это лишь вершина айсберга. Учитывая новизну проблематики, разъяснения Регулятора по разным аспектам учета хозяйственных операций с криптовалютой были бы очень актуальны и полезны. Наличие четких правил учета цифровых валют, несомненно, поможет избежать ряда ошибок и неточностей, способных повлиять на достоверность бухгалтерской отчетности.
Не менее ценны подобные инструкции для аудиторов, которые в 2021 году будут проводить проверки бухгалтерской отчетности, подготовленной по РСБУ. Не исключено, что правильность отражения операций с криптовалютой окажет влияние на выраженное в аудиторском заключении мнение о достоверности бухгалтерской отчетности.
Как вести учет криптовалюты на предприятии
Созданная на принципах анонимности и независимости от признанных мировых валют, криптовалюта подлежит учету, если приобретается организацией. Статус этого платежного средства в России до сих пор окончательно не определен, из-за чего возникают проблемы отнесения криптовалюты к тому или иному виду активов, их отражения в учете. Чтобы понять, как учитывать указанный вид валюты, первым делом разберемся, что понимается под этим термином.
Криптовалюта и ее виды
Криптовалюта – виртуальный платежный инструмент, не имеющий осязаемой, физической формы. По сути криптовалюта – это закодированная информация, ключ к ней имеет только владелец. Подделать криптовалюту невозможно, а используют ее как платежное средство в интернет-пространстве.
На заметку! Некоторые аналитики приравнивают виртуальную валюту к электронным деньгам, однако это не совсем верно. Электронные деньги (рубли, доллары и пр.) изначально имеют физическую форму. Их вносят на счет перечислением или наличными купюрами через банкомат, терминал. Электронная валюта – еще одна форма реальных денег, в то время как криптовалюта к традиционным денежным средствам не имеет отношения.
На сегодняшний день имеет хождение свыше 1000 наименований криптовалют. Из них наиболее перспективными являются две:
В биткоин уже вложено более 120 млрд долл., а эфириум – 50 млрд долл. Биткоин оформлен как бренд, наработаны технологии операций с этой платежной единицей. Свои «козыри» имеет и эфириум: технологии, лежащие в основе его существования, используются крупными мировыми компаниями (например, «Майкрософт»). Очевидно, что вложения с течением времени только вырастут. Приобретение криптоденег и операции с ними придется учитывать все чаще и в больших объемах.
Криптовалюта и законодательство РФ
Как уже отмечалось выше, существующее законодательство не в полной мере отражает процессы в сфере «добычи» и оборота криптовалют. Тем не менее существует ряд документов, которыми целесообразно руководствоваться при построении учета виртуальных денежных средств.
Криптоденьги можно считать объектом гражданского права (ст. 128 ГК РФ) – по аналогии с наличными деньгами, правами на имущество, интеллектуальную собственность, интеллектуальную деятельность. По смыслу статьи ГК, список, содержащийся в ней, не является закрытым. Суть операций с криптовалютой — в работе с реестрами данных, она аналогична, например, покупке либо продаже доменного имени в сети.
Минфин совместно с ФНС утверждают, что запрета на операции с криптоденьгами в законодательстве РФ нет (см. письмо №ОА-18-17/1027 от 3-10-16 г.).
Вопрос, являются ли криптоденьги денежным суррогатом, спорный (ФЗ №86 от 10-07-02 г., ст. 27). Центробанк в ряде своих информационных сообщений высказывал различные точки зрения, но на сегодняшний день официальной позиции так и не сформировал (см. Письмо от 04-09-17 г.). Криптоденьги не обеспечиваются Центробанком.
Криптоденьги не принадлежат к денежной системе какого-либо государства, признать их иностранной валютой нельзя (ФЗ №176 от 10-12-03 г., письмо №ОА-18-17/1027).
Криптовалюту невозможно отнести к НМА, поскольку те отвечают одновременно двум условиям (по тексту ПБУ 14/07 «Учет НМА»):
К криптовалюте такие условия неприменимы.
Существующий подход к БУ в этой сфере рассматривает биткоины и аналогичные платежные инструменты как финансовые вложения (ПБУ 19/02). Операции с ними включают различные вложения в ценные бумаги, вклады в уставные капиталы иных организаций, банковские депозиты и пр. При этом список финансовых вложений остается открытым, а экономическая природа криптовалюты близка к этой категории активов.
Учет криптовалюты
Все действия с виртуальными деньгами можно сгруппировать по категориям:
По общему правилу операции с криптовалютой являются предметом налогообложения НДС (ст. 146-1 п. 1). В соответствии с группировкой формируются проводки.
Покупка за обычные деньги:
Генерация: Дт 58 Кт 91/1 – созданы криптоденьги (учитываются в расчете налога на прибыль).
Расчеты с покупателями:
Расчет за товары, работы, услуги:
При продаже криптовалюты делается проводка: Дт 51,52,50 Кт 58 – в зависимости от того, каким способом покупатель внесет оплату.
На заметку! Если при расчетах с покупателями организация не отражает получение криптоденег в учетных данных, не обменивает на реальные деньги, то возникшую дебиторскую задолженность списывают после окончания срока исковой давности в расходы в целях НУ и БУ.
Особенности учета криптовалюты в бухгалтерии
Криптовалюта: электронные деньги «с оговоркой»
Криптовалюта — это некая виртуальная валюта для расчетов в интернете. Можно сказать, что это электронные деньги, но криптовалюта не связана ни с одним из существующих видов валют, на нее не влияет Центральный банк РФ. В законе «О цифровых финансовых активах» № 259-ФЗ термин «криптовалюта» не фигурирует, в нем ее именуют «цифровой валютой». Определение этого понятия довольно громоздкое, но вот основные важные элементы:
По сути, криптоденьги — это машинный код, который говорит о том, что электронные монеты (биткоины) принадлежат определенному владельцу (сетевому адресу). Однако это не совсем те электронные деньги, которые являются одной из форм/оболочек для реальной валюты. Хотя их также нужно внести на электронный счет компании, чтобы отразить в учете компании.
Законы о банкротстве и об исполнительном производстве признают цифровую валюту имуществом.
Законодательные ограничения по обороту криптовалюты
Пункт 5 статьи 14 ФЗ «О цифровых активах» запрещает российским юридическим лицам и физическим лицам, которые находились в РФ не менее 183 дней в течение 12 месяцев, принимать криптовалюту как оплату за переданные товары, выполненные работы, оказанные услуги. Это не значит, что нельзя криптовалюту покупать или продавать, майнить, дарить.
Любые требования таких организаций и физлиц, которые связаны с обладанием цифровой валютой, будут защищены судом только при условии, что они проинформировали государство об обладании криптовалютами и совершении гражданско-правовых сделок и (или) операций с цифровой валютой. Порядок информирования будет зафиксирован в НК РФ. Законопроект № 1065710-7 об этом внесен в Госдуму, но еще не принят.
Еще один запрет в РФ наложен на распространение информации о том, что какие-либо компании и физлица принимают цифровую валюту в качестве оплаты за товары, работы, услуги, или предлагают ее в оплату полученных товаров, работ, услуг (п. 7 ст. 14 ФЗ «О цифровых финансовых активах» № 259-ФЗ).
Как отразить операции по криптовалюте в бухучете?
Допустим, ваша компания приобрела биткоины и начинает их активно использовать в различных операциях. Значит, в учете и при уплате налогов это нужно учитывать. Но как? Обратите внимание, как была приобретена криптовалюта. Бит-монеты могли у вас появиться четырьмя способами:
Каждый способ по-своему отражается в учете.
Как отразить в учете покупку биткоинов за рубли?
В этой ситуации учет простой и аналогичен учету ценных бумаг. Можно отразить, что биткоины куплены за реальные деньги и что они участвовали в операциях без их перевода в рублевый эквивалент. То есть криптовалюта — это финансовое вложение, у которого невозможно определить рыночную стоимость. В день внесения криптовалюты следует взять начальную стоимость биткоина.
Д58 К76 — вы купили криптовалюту;
Д76 К51 — вы оплатили криптовалюту.
Как отразить в учете генерирование криптовалюты?
Генерация криптовалюты — для бухгалтерии это, по сути, производство денег фактически из ничего. В этом случае учет ведется по аналогии с приобретением биткоина за рубли. При этом вы в итоге получите прибыль, и с нее следует заплатить налог.
Д58 К91-1 — вы отразили операцию по генерации криптовалюты.
Как отразить в бухучете получение криптовалюты при взаиморасчетах с контрагентами?
В этом случае может существовать два варианта проводок. Первый вариант:
Д62 К90-1 — вы отразили выручку от продажи товаров (реализации работ, услуг);
Д90-3 К68/НДС — вы начислили НДС;
Д90-2 К41 (например) — вы определили себестоимость товаров, работ или услуг;
Д58 К76 — вы отразили факт получения криптовалюты;
Д76 К62 — вы отразили, что взаимозачет прошел успешно.
Если вам этот вариант интересен, советуем сначала прочитать, как стать майнером (генератором криптовалют).
Второй вариант развития событий: если вы получили криптовалюту, но не стали ее менять на рубли, значит, у вас появилась дебиторка под списание в расходы на бухгалтерию или налоги.
Как отразить в бухучете расчеты за товары (работы, услуги) криптовалютой?
Д41 (или 26, 44 и пр.) К60 — вы отразили, что товары (работы, услуги) получены/выполнены;
Д76 К91-1 — вы отразили, что с баланса списаны/выбыли криптоденьги;
Д91-2 К58 — вы отразили, что криптовалюта была списана как финансовое вложение;
Д60 К76 — вы отразили, что взаимозачет прошел успешно.
В заключение стоит отметить, что рынок криптовалют активно растет, и на нем возможны изменения, а также законодательные ограничения. Правила бухгалтерского учета цифровой валюты однозначно не урегулированы, поэтому учитывать ее следует с осторожностью.
Планируете учет криптовалюты? Облачный веб-сервис Контур.Бухгалтерия позволяет вести все необходимые операции через интернет. Познакомьтесь с возможностями сервиса бесплатно в течение 14 дней, ведите учет, начисляйте зарплату, отчитывайтесь онлайн и работайте в сервисе совместно с коллегами.
Технология блокчейн и криптовалюта: что ждет бухгалтера
эксперт по бухучету и налогообложению сервиса Норматив
Вебинары для бухгалтеров в Контур.Школе: изменения законодательства, особенности бухгалтерского и налогового учета, отчетность, зарплата и кадры, кассовые операции.
Как все начиналось.
В январе 2014 года пресс-служба ЦБ РФ опубликовала информацию «Об использовании при совершении сделок «виртуальных валют», в частности, Биткойн», где завуалированно назвала криптовалюту денежным суррогатом. Цитирую документ: «предоставление юридическими лицами услуг по обмену цифровой валюты на рубли и иностранную валюту, а также на товары (работы, услуги) будет рассматриваться как потенциальная вовлеченность в осуществление сомнительных операций в соответствии с законодательством о противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма».
В августе 2014 года появилась информация о разработке законопроекта, который запретил бы обращение криптовалюты. В феврале 2015 года началось общественное обсуждение текста законопроекта Министерства финансов, предусматривающего изменения в ряд нормативно-правовых актов. Авторы законопроекта предлагали наложение штрафов не только за выпуск (эмиссию) денежных суррогатов, но и за создание, распространение программного обеспечения для их выпуска (эмиссии) и даже за распространение информации, позволяющей осуществлять такой выпуск (эмиссию) и/или операции с их использованием. Однако, законопроект так и не был внесен на рассмотрение в Государственную думу.
В 2016 году появилась информация о том, что Минфин готовит новый законопроект о запрете криптовалюты, которым предусматривается уже уголовная ответственность за выпуск (эмиссию) и обращение цифровых денег. Внесение в Госдуму планировалось на июнь 2016 года, но неоднократно откладывалось. Эксперты не раз отмечали несовершенность законопроекта. В октябре 2016 года Минфин принял решение «немного подождать и посмотреть как будет развиваться ситуация на международном уровне». Таким образом, работа над законопроектом была приостановлена.
«Отвергать Bitcoin нельзя, потому что, возможно, за ним будущее»
Это мнение п ервого зампреда Центрального банка Георгия Лунтовского. За Bitcoin лично просил Президента, Цетробанк и Минфин Герман Греф. Он направил письма с просьбой не накладывать ограничения на использование виртуальных валют и электронных платежных систем.
Что мы видим на сегодняшний день? За последний год международный крипторынок продемонстрировал ошеломляющий успех. Благодаря этому представители власти смогли переоценить свою позицию и прийти к выводу, что законодательное регулирование криптовалюты — перспективное направление и запрет криптовалют в России не целесообразен.
Товар или валюта?
Сначала предполагалось, что законопроект, уточняющий статус криптовалюты на территории России, появится к концу 2016 года. Потом — к концу 2017 года. Но механизм оборота виртуальной валюты, как и терминологический минимум, до сих пор отсутствуют. В России криптовалюта не может быть абсолютно легальной валютой, так как согласно ст. 27 Федерального закона от 10 июля 2002 г. № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России) » и ст. 75 Конституции РФ официальной денежной единицей в стране является рубль, а введение других денежных единиц и выпуск денежных суррогатов запрещено.
Официальные позиции по этому вопросу сформулировали ФНС России в письме от 3 октября 2016 г. № ОА-18-17/1027 и Банк России в релизе « Об использовании частных «виртуальных валют» (криптовалют).
Письмо Федеральной налоговой службы Российской Федерации уже можно считать прогрессом по вопросу правового регулирования криптовалют. Письмо стало первым официальным документом, определяющим правовой статус цифровых валют и операций с ними. В нем регулятор отметил, что действующее законодательство не запрещает осуществление операций с использованием криптовалют. В соответствии с письмом операции, связанные с приобретением криптовалют с использованием валютных ценностей (иностранной валюты и внешних ценных бумаг) и/или валюты Российской Федерации,— валютные операции. Но не стоит забывать, что такие письма не имеют статус законодательных актов, а носят лишь информационный характер.
Налогообложение криптовалюты
Налоговое законодательство Российской Федерации не предусматривает специальных правил налогообложения операций с криптовалютой. Кроме того, поскольку правовой статус криптовалюты российским законодательством не определен (цифровая валюта не рассматривается как валюта или ценные бумаги), криптовалюта не подлежит обычному пересчету из-за изменения курса обмена, а правила налогообложения ценных бумаг к операциям с ней не применяются.
Доход физического лица, полученный в виде цифровой валюты, должен облагаться налогом по стандартной ставке 13%. Прибыль юридического лица — по стандартной ставке 20%. Доход в виде цифровой валюты, полученной в результате майнинга, также подлежит налогообложению.
Спорным является вопрос с обложением криптовалюты налогом на добавленную стоимость, поскольку на законодательном уровне цифровые деньги не определены в качестве товара.
Возможности, которые дает Bitcoin
Bitcoin, наиболее распространенное применение блокчейна, доказал свою необычайную ценность в качестве сети, обладающей большей прозрачностью и безопасностью.
Blockchain — это цифровой регистр, в котором транзакции записываются в хронологическом порядке и могут просматриваться всеми, у кого есть доступ. Ожидается, что эта технология повлияет на аудит, кибербезопасность, финансовое планирование и анализ. Система аудита, основанная на блокчейне, является будущим бухгалтерского учета.
Бухгалтерский учет уже давно переместился в интернет. Преимуществ такой бухгалтерии достаточно много:
А теперь представьте себе, какие колоссальные возможности предоставляет система блокчейн для развития бухгалтерского учета:
Правовой статус криптовалюты
Автор: Изольдина Л. М., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
Сегодня немало физических и юридических лиц осуществляют покупку криптовалюты или используют ее в расчетах за товары, работы, услуги.
Росфинмониторинг почти пять лет назад говорил о том, что федеральными органами исполнительной власти и ЦБ РФ осуществляется мониторинг обращения «денежных суррогатов» и что по его результатам будет рассмотрен вопрос регулирования выпуска и оборота криптовалют. Однако в настоящее время правовой статус криптовалюты на территории РФ ни в гражданском, ни в отраслевом законодательстве не определен.
Поэтому налогоплательщиков, интересующихся данным вопросом, мы сегодня не можем порадовать материалом, о том, как правильно исчислять НДС, налог на прибыль или НДФЛ при осуществлении операций с криптовалютой. Взамен хотим предложить «мониторинг» разъяснений контролирующих органов, судебной практики, которая есть на данный момент, чтобы хотя бы эти крупицы информации помогли налогоплательщикам сформировать свой подход при решении непростого вопроса.
Официальные органы о криптовалюте
Cтатьей 27 Закона о ЦБ РФ установлено, что официальной денежной единицей (валютой) Российской Федерации является рубль. Введение на территории РФ других денежных единиц и выпуск денежных суррогатов запрещаются.
При этом в законодательстве РФ не закреплены такие понятия, как «денежный суррогат», «криптовалюта», «виртуальная валюта».
Одними из первых документов, посвященных криптовалюте, выпущенных официальными органами, можно назвать Информационное сообщение об использовании криптовалют, появившееся в начале 2014 года на сайте Росфинмониторинга, а также Информацию ЦБ РФ от 27.01.2014 «Об использовании при совершении сделок «виртуальных валют», в частности, Биткойн».
В этих документах были охарактеризованы отличительные особенности криптовалюты и риски, которые несут организации, ее использующие.
Вот что, к примеру, говорится в информационном сообщении Росфинмониторинга.
Процесс выпуска и обращения наиболее распространенных криптовалют полностью децентрализован, отсутствует возможность его регулирования, в том числе со стороны государства. Еще одной из ключевых особенностей использования криптовалют является анонимность пользователей таких криптовалют. Кроме того, криптовалюта не требует ведения специальной отчетной документации.
В информационном сообщении отмечено, что отсутствие в системах криптовалют контролирующего центра влечет невозможность обжалования или отмены несанкционированной транзакции, а фактическое нахождение криптовалют вне правового поля не предоставляет возможность реализации правовых механизмов обеспечения исполнения обязательств сторонами сделки. К примеру, если оплата произведена, но услуга или товар не получены, то нет гарантий возврата такого платежа. При этом криптовалюты в силу децентрализации не имеют субъекта, обеспечивающего их условную платежеспособность.
Росфинмониторинг также информирует, что использование криптовалют при совершении сделок является основанием для рассмотрения вопроса об отнесении данных сделок (операций) к сделкам (операциям), направленным на легализацию (отмывание) доходов, полученных преступным путем, и финансирование терроризма.
Последняя фраза из сообщения Росфинмониторинга упомянута в Письме ФНС России от 03.10.2016 № ОА-18-17/1027. Налоговое ведомство подчеркнуло, что запрета на проведение российскими гражданами и организациями операций с использованием криптовалюты законодательство РФ не содержит.
Как отмечено в Письме Минфина России от 02.10.2017 № 03-11-11/63996, в настоящее время федеральными органами исполнительной власти и ЦБ РФ осуществляется мониторинг обращения денежных суррогатов (в том числе криптовалют), а также с учетом зарубежного опыта проводится дополнительный анализ рисков их возможного использования в противоправных (преступных) целях. В связи с вышесказанным проблема возможного регулирования выпуска и оборота криптовалют может быть рассмотрена после анализа результатов указанного мониторинга.
Однако до сих пор названный вопрос так и не урегулирован. На сегодняшний день (ноябрь 2018 года) подготовлен (и даже прошел первое чтение в Госдуме РФ еще в весеннюю сессию – 2018) пакет законопроектов № 419059-7 «О цифровых финансовых активах», 419090-7 «О привлечении инвестиций с использованием инвестиционных платформ», 424632-7 «О внесении изменений в части первую, вторую и четвертую Гражданского кодекса Российской Федерации (о цифровых правах)». Но, увы, документы даже во втором чтении еще не рассматривались.
Судебная практика
О рисках при приобретении и использовании криптовалюты
То, какие риски возникают при использовании криптовалюты, наглядно демонстрируют судебные решения.
Так, в Апелляционном определении Мосгорсуда от 26.03.2018 по делу № 33а-2103/2018 рассматривался вопрос о ликвидации некоммерческой организации, которая не смогла подтвердить целевое использование поступающих анонимно средств в виде биткоинов.
Еще один пример – Апелляционное определение Ульяновского облсуда от 31.07.2018 по делу № 33-3142/2018. Физическое лицо (истец) обратилось с требованием о взыскании с другого физического лица (ответчика) неосновательного обогащения и процентов за пользование чужими денежными средствами. Суть дела заключалась в следующем. Истец узнал, что ответчик за вознаграждение осуществляет реализацию криптовалюты с использованием электронных средств и способов в Интернете. Стороны договорились о том, что ответчик приобретает криптовалюту на условиях предоплаты. Истец перевел безналичным путем на банковский счет ответчика денежные средства, после чего последний перестал выходить на связь и реагировать на звонки и обращения. Ответчик не передал истцу криптовалюту и не вернул полученные денежные средства. Суд отказал в удовлетворении требований, отметив следующее.
Поскольку в Российской Федерации отсутствует какая-либо правовая база для регулирования платежей, осуществляемых в «виртуальной валюте», а также отсутствует какое-либо правовое регулирование торговых интернет-площадок, все операции с «виртуальной валютой» (криптовалютой) производятся их владельцами на свой страх и риск. Истец, согласившись с условиями предоставления обмена электронных валют, принял на себя риск несения любой финансовой потери или ущерба. При таких обстоятельствах доводы истца о нарушении ответчиком его прав судебная коллегия считает несостоятельными.
Криптовалюта ≠ иностранная валюта
Вопрос о соотнесении сделок с криптовалютой и положений Федерального закона от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» был рассмотрен в вышеупомянутом Письме ФНС России № ОА-18-17/1027.
Согласно этому закону к валютным операциям относятся:
приобретение резидентом у резидента и отчуждение резидентом в пользу резидента валютных ценностей на законных основаниях, а также использование валютных ценностей в качестве средства платежа;
приобретение резидентом у нерезидента либо нерезидентом у резидента и отчуждение резидентом в пользу нерезидента либо нерезидентом в пользу резидента валютных ценностей, валюты РФ и внутренних ценных бумаг на законных основаниях, а также использование валютных ценностей, валюты РФ и внутренних ценных бумаг в качестве средства платежа;
приобретение нерезидентом у нерезидента и отчуждение нерезидентом в пользу нерезидента валютных ценностей, валюты РФ и внутренних ценных бумаг на законных основаниях, а также использование валютных ценностей, валюты РФ и внутренних ценных бумаг в качестве средства платежа.
Таким образом, по мнению ФНС, операции, связанные с приобретением или реализацией криптовалют с использованием валютных ценностей (иностранной валюты и внешних ценных бумаг) и (или) валюты РФ, являются валютными операциями, порядок проведения которых установлен Законом о валютном регулировании, и должны осуществляться через счета резидентов, открытые в уполномоченных банках.
Однако здесь есть одно но. Дело в том, что существующая система валютного контроля не предусматривает получение органами валютного контроля (ЦБ РФ, ФНС, ФТС) и агентами валютного контроля (уполномоченные банки и не являющиеся уполномоченными банками профессиональные участники рынка ценных бумаг) от резидентов и нерезидентов информации об операциях купли-продажи криптовалют.
ФНС отмечает, что информация о проведении операций купли-продажи криптовалют с целью контроля за соблюдением требований валютного законодательства может быть получена налоговыми органами от уполномоченного органа в сфере противодействия легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма.
Итак, налоговое ведомство, по сути, приравнивает операции с криптовалютой к валютным операциям. Однако в судебной практике имеется иное мнение на этот счет.
В качестве примера приведем Решение Мосгорсуда от 18.04.2018 № 7-4313/2018.
Организация совершила операции с использованием виртуальной валюты за оказанные услуги (оплата по счету в ресторане), при этом в кассу организации денежные средства в рублях не поступали, платеж был принят с помощью электронного кошелька и мобильного приложения. (Были получены биткоины в размере 0,01873676 ВТС по оплате счета на сумму 2 820 руб. за оказанные услуги.) В отношении организации было возбуждено дело об административном правонарушении, предусмотренном ч. 1 ст. 15.25 КоАП РФ за нарушение ст. 9 Закона о валютном регулировании.
Замначальника ИФНС вынес постановление о прекращении производства по делу, не усмотрев в действиях организации состава административного правонарушения, предусмотренного ч. 1 ст. 15.25 КоАП РФ. Судья согласился с названным выводом, отметив следующее.
Правовое определение валюты дано в Законе о валютном регулировании. Из статьи 1 указанного закона следует, что виртуальную валюту нельзя отнести к иностранной валюте, поскольку она не является законным средством платежа какого-либо государства, а также не имеет централизованного эмитента единого центра контроля за транзакциями и характеризуется анонимностью платежа.
При этом необходимо отметить, что правовое определение виртуальной валюты в законодательстве РФ не дано, также не определена их сущность, тогда как ч. 1 ст. 15.25 КоАП РФ установлена административная ответственность за осуществление незаконных валютных операций, то есть валютных операций, запрещенных валютным законодательством РФ или осуществленных с нарушением этого законодательства. Иными словами, для определения операции в качестве незаконной необходимо, чтобы она отвечала одновременно двум признакам: признавалась валютной операцией в соответствии с Законом о валютном регулировании и была осуществлена с нарушением этого закона.
В статье 1 Закона о валютном регулировании определены основные понятия, используемые в этом законе, причем виртуальная валюта (биткоин, криптовалюта и т. п.) в нем не указана.
Таким образом, виртуальная валюта не является валютной ценностью (иностранной валютой и внешней ценной бумагой), следовательно, совершение платежа с использованием виртуальной валюты не считается валютной операцией по смыслу рассматриваемого закона и не образует состава административного правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ч. 1 ст. 15.25 КоАП РФ.
Криптовалюта = имущество
При отсутствии правового регулирования операций с криптовалютой возникает вопрос, можно ли признать ее имуществом.
Оказывается, можно. К такому выводу пришел Девятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 15.05.2018 № 09АП-16416/2018 по делу № А40-124668/2017, рассматривая разногласия между физическим лицом, который признан несостоятельным (банкротом) и в отношении которого открыта процедура реализации имущества гражданина, и финансовым управляющим.
Должник обладал доступом к криптокошельку. Управляющий намеревался включить содержимое крипотокошелька в конкурсную массу. Однако должник отказался предоставить к нему доступ (передать пароль), полагая, что криптовалюта не является объектом гражданских прав (имуществом) и поэтому не подлежит включению в конкурсную массу. За разрешением разногласий управляющий обратился в суд. Суд первой инстанции доводы должника поддержал, однако вторая инстанция встала на сторону финансового управляющего, который привел следующие доводы.
Согласно ст. 128 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся вещи, включая наличные деньги и документарные ценные бумаги, иное имущество, в том числе безналичные денежные средства, бездокументарные ценные бумаги, имущественные права; результаты работ и оказание услуг; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.
Действующее гражданское законодательство не содержит понятия «иное имущество», упомянутое в ст. 128 ГК РФ, с учетом современных экономических реалий и уровня развития информационных технологий допустимо максимально широкое его толкование.
По мнению суда апелляционной инстанции, криптовалюта не может быть расценена применительно к ст. 128 ГК РФ иначе как иное имущество.
Налогообложение
Налог на прибыль
Несмотря на то что в настоящее время правовой статус криптовалюты на территории РФ ни в гражданском, ни и в отраслевом законодательстве не определен, отдельные налогоплательщики не только принимают криптовалюту в оплату товаров, работ, услуг, но и планируют деятельность, направленную на создание криптовалюты с целью получения вознаграждения (майнинг). Естественно, их интересует порядок отражения в налоговом учете таких операций, как, например, налогоплательщика, запрос которого рассматривал Минфин в Письме от 28.08.2018 № 03-03-06/1/61152. При этом налогоплательщик сослался на вышеупомянутое Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда № 09АП-16416/2018 о признании криптовалюты иным имуществом.
Минфин ответил, что логика положений гл. 25 НК РФ подразумевает налогообложение всех доходов, полученных налогоплательщиком при осуществлении деятельности, за исключением поименованных в ст. 251 НК РФ. При этом особый порядок налогообложения доходов при совершении операций с криптовалютой гл. 25 НК РФ не установлен.
Следовательно, любой доход, полученный организацией в рамках деятельности, направленной на получение дохода (коммерческой деятельности), подлежит учету при налогообложении прибыли.
Аналогичный ответ финансовое ведомство дает в письмах от 16.08.2018 № 03-03-06/1/58171, от 14.06.2018 № 03-03-06/1/40729.
В Письме от 09.02.2018 № 03-03-06/1/8061 Минфин затронул вопрос учета в целях налога на прибыль криптовалюты, полученной в результате расчетов (мены). Он подчеркнул, что она не является официальной валютой, а значит, и платежным средством. Вместе с тем в данной ситуации необходимо учитывать вот что.
Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.
На основании п. 1 ст. 271 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления), если иное не предусмотрено данным пунктом.
Таким образом, в соответствии со ст. 271 НК РФ доход признается по факту реализации вне зависимости от получения средств (активов) за реализованные товары, работы, услуги.
Налог на доходы физических лиц
Как неоднократно указывало финансовое ведомство, особый порядок налогообложения доходов физических лиц при совершении ими операций с криптовалютами Налоговым кодексом не установлен.
Вместе с тем согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с гл. 23 НК РФ.
С учетом положений п. 7 ст. 3 НК РФ о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, Минфин полагает возможным до законодательного урегулирования вопросов, связанных с обращением и налогообложением криптовалют, при определении налоговой базы по доходам, полученным от операций купли-продажи криптовалют, исходить из нормы абз. 1 п. 2 пп. 2 ст. 220 НК РФ.
В Письме от 17.05.2018 № 03-04-07/33234 Минфин уточнил, что налоговая база по операциям купли-продажи криптовалют определяется в рублях как превышение общей суммы доходов, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи соответствующей криптовалюты, над общей суммой документально подтвержденных расходов на ее приобретение.
В силу пп. 1 п. 1 и п. 2, 3 ст. 288 НК РФ физические лица, получающие вознаграждения от физических лиц и организаций на основе заключенных договоров гражданско-правового характера, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном ст. 225 НК РФ, и представляют в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию.
В одном из последних писем (от 04.09.2018 № 03-04-05/63144) финансовое ведомство отметило, что в соответствии с абз. 3 п. 17.1 ст. 217 НК РФ доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ, от продажи иного имущества (не относящегося к имуществу, перечисленному в абз. 2 указанного пункта), находившегося в собственности налогоплательщика три года и более, освобождаются от налогообложения.
С учетом того, что правовой статус криптовалют как особого вида имущества не установлен, при ее продаже оснований для применения льготного порядка налогообложения доходов от продажи имущества, установленного п. 17.1 ст. 217 НК РФ, по мнению Минфина, не имеется.